מיסוי פיצויי תאונת דרכים לבעל הכנסות מעסק ומדמי שכירות 

שאלה:
יחיד, אשר לו הכנסות מעסק ומדמי שכירות, נפגע בתאונת דרכים, שבה היה מעורב.
בתביעה, שהוגשה לבית המשפט, קבע השופט בפסק דינו, כי יש לפצותו כדלקמן:
אובדן הכנסות בעבר                          150,000
הפסד השתכרות לעתיד                     50,000
עזרת צד ג'                                      7,500
הוצאות רפואיות                               7,500
סיכון התלקחות זיהום בעתיד              15,000
הוצאות בעבר בגין התאונה                20,000
כאב וסבל                                       50,000
                                                    --------
סה"כ                                             300,000
 
השאלות הן:
1.   האם הפיצוי חייב במס הכנסה ?
2.   האם יש כאן נפקות, בהקשר לזהות המשלם: או, חברת הביטוח של הפצוע; או, חברת הביטוח של הפוצע; או, הנוהג עצמו ?
3.   האם יש כאן נפקות לשאלה, אם הפיצוי הוא הוני או פירותי ?
4.   האם תתקבל טענת היחיד לפטור ממס הכנסה ?
5.   באילו תנאים ישולמו דמי ביטוח לאומי ודמי ביטוח בריאות בשל דמי השכירות ?
יניב גבריאל משיב :
התשובה על פנית השואלים מובאת כאן בכפיפות לעובדות הכלולות בה.
 היבטי מס הכנסה
תקבולים בעד אובדן כושר עבודה
ההלכה הכללית, שגובשה בפסיקה, היא, כי דין הפיצוי, לצורך מיסויו, הוא כדין הנזק שבגינו משתלם הפיצוי.  כפועל יוצא מכך, יש לבחון את הנזק שבגינו משולם הפיצוי, כדי לבחון אם חייב הפיצוי במס, אם לאו(1).
נוסף על זאת - מצויה הוראת פטור, הקבועה בסעיף 9(7) לפקודת מס הכנסה, נוסח חדש, התשכ"א-1961 [להלן - הפקודה], הפוטרת ממס - "כל סכום הון שנתקבל כפיצויים כוללים על מוות או חבלה".
הוראות ה"חבק" דנות באופן כוללני בפיצויים הניתנים על חבלה בלא הפרדה בין עילות או בין ראשי נזק שונים.
לטעמי: הפיצוי על פגיעה בכושר ההשתכרות העתידי מהווה פיצוי על פגיעה בנכס הון, שהוא כושר ההשתכרות של הנפגע; וככזה ?הוא בא בגדר הפטור  הקבוע בסעיף 9(7) לפקודה.
עמדה דומה מביע המלומד א' יורן בספרו "היבטי מס בפיצוי נזיקין"; ובו הוא גורס, כי הוראות סעיף 9(7) לפקודה פוטרות ממס, הן פיצויים שעילתם הונית והן פיצויים שעילתם פירותית, ובלבד שהם משולמים כסכום כולל חד-פעמי על חבלה.
ועוד בעניין זה רואה פרופ' יורן בפיצויים על פגיעה בכושר השתכרות עתידי כפיצויים פטורים ממס בין מפני היותם פיצויים הוניים ובין מפני תפיסתו את הסעיף כרחב וכחל על פיצויים פירותיים ועל פיצויים הוניים כאחד.
פיצויים על פגיעה בהתאם ל"חוק פיצויים לנפגעי תאונות דרכים, התשל"ה-1975" [להלן "החוק"], המשולמים כסכום חד-פעמי, נכללים בהגדרה זו.
בפסיקה(2) נסבה המחלוקת על מהות התקבולים, ששולמו על פי חוזה ביטוח מפני אובדן כושר השתכרות, ששולמו לשיעורין; וזאת, בנפרד מהפיצויים, שאותם קיבל הנישום על הפגיעה גופא, אשר עליהם לא הייתה מחלוקת בין פקיד השומה לנישום.
לאור האמור לעיל - הפיצויים, המשולמים באורח חד-פעמי מכוח החוק, באים בגדר סעיף הפטור 9(7) לפקודה.
אין הכרעה חד-משמעית, באשר לפיצוי בגין הפסד השתכרות לעתיד; שכן, יש הסוברים, שפיצוי כזה אינו בא בגדר סעיף 9(7) לפקודה, הכולל פיצוי על אובדן השתכרות בעבר בניגוד לפיצוי על אובדן השתכרות בעתיד(3).
אולם, הן הפסיקה והן המלומד פרופ' יורן (כמובא לעיל) אינם מקבלים עמדה זו.
בפסיקה נקבע(4), כי לשם קביעת שיעור הפיצוי יש להתחשב בפגיעה בכושר ההשתכרות הפוטנציאלי של הנפגע. כלומר - הפיצוי, אשר נובע מחמת פגיעה בכושר ההשתכרות (ולא הנובע מחמת אובדן השתכרות).
לטעמי: כל עוד נובע התשלום מפיצוי מכוח חוק פיצויים לנפגעי תאונות דרכים, אין חשיבות לשאלה מי המשלם.
בפסיקה נקבע(2), כי תשלומים על פי חוזה ביטוח שבין הנפגע למשלם מהווים  תשלום מכוח התחייבות חוזית, ולא פיצויים בגדר סעיף 9(7) לפקודה.
עם זאת, תשלום מבטח מכוח הוראת חוק, המחייבת את יצירתו ואת קיומו של חוזה ביטוח והמחייבת מבטח בתשלומים במקום מי שחב בהם, במקרים  מסוימים, אינו מהווה תשלום היוצא מגדר הפטור לפי סעיף 9(7) לפקודה. לפיכך, אין משמעות לזהות המשלם, לצורך בחינת החיוב בהכנסה אצל מקבלה.
על יסוד הפסיקה, התגבשה בקרב שלטונות המס עמדה כמפורט לקמן(5):
?        סעיף 9(7) לפקודה - אינו פוטר ממס סכום, המשולם לנפגע מכוח חוזה פוליסה, אלא רק פיצויים שמקבל נפגע, שלא מכוח קיום חוזה.
?        הפטור ממס על פי סעיף 9(7) לפקודה - חל בעת שהפיצוי מתקבל ממבטח כצד ג', שלא הניזוק הוא המבוטח בו, אלא הפוגע.
?        הפטור ממס על פי סעיף 9(7) לפקודה - אינו בורר בין פיצוי חוזי לבין פיצוי נזיקי.
?        הפטור ממס על פי סעיף 9(7) לפקודה - אינו חל כאשר מדובר בפיצויים עיתיים, אלא הוא חל רק בפיצויים חד-פעמיים.

הכנסה מדמי שכירות
דמי שכירות, אשר מתקבלים מהשכרת נכס בית, הם הכנסה חייבת לפי סעיף 2(6)  לפקודה.
בתנאים מסוימים אפשר ליהנות משיעורי מס מופחתים בעד הכנסה זו(6), או  מפטור ממס בעד הכנסה זו(7).
היבטי ביטוח לאומי
לפי החוק והתקנות(8), אם הכנסותיו של מבוטח - מהמקורות האלה: מן סעיף 2(4) עד סעיף 2(7) וסעיף 2(9) לפקודה (למעט: הכנסה מפנסיה) - אינן עולות על הכנסותיו מהמקורות האלה מן  2(1)  וסעיף 2(8) לפקודה - אזי הכנסותיו מהמקורות האלה: סעיף 2(4) עד סעיף 2(7) וסעיף 2(9) לפקודה, לא יחויבו בדמי ביטוח לאומי ובדמי ביטוח בריאות.
כפועל יוצא, וכהמשך ישיר של הנאמר עד כה - אם הכנסתו של היחיד המבוטח מדמי שכירות אינה עולה על הכנסתו מעסק, אזי הכנסתו מדמי שכירות לא תחויב בדמי ביטוח לאומי ובדמי ביטוח בריאות.
אולם, אם הכנסתו של היחיד, המבוטח האמור, מדמי שכירות עולה על הכנסתו מעסק, ישולמו דמי ביטוח לאומי ודמי ביטוח בריאות, הן על הכנסתו מעסק והן על הכנסתו מדמי שכירות.
הפניות המשיב:
(1) פסק דין ע"א 171/67, פשמ"ג נגד "הוצאת ספרים גורדון בע"מ" [פ"ד כ"א(2)]; פסק דין ע"א 391/70, "חברה לעבודות קציר בע"מ" נגד פקיד שומה תל-אביב 1 [פ"ד כ"ה(1) 762]; פסק דין ע"א 221/72, "סולר" נגד פקיד שומה חיפה [פ"ד כ"ח (1) 21].
(2) פסק דין עמ"ה 66/93, הדר לב נגד פקיד שומה חיפה [פד"א כ"ב 431]; פסק דין ע"א 4635/94, הדר לב נגד פקיד שומה חיפה.
(3) "מיסוי פיצויים לנפגעי תאונות דרכים", אורצקי ("הפרקליט" ל"ג, 513).
(4) פסק דין ע"א 237/80, בר ששת נגד האשאט [פד לו(1) 281].
(5) פסק דין עמ"ה 66/93, הדר לב נגד פקיד שומה חיפה [פד"א כ"ב 431]; פסק דין ע"א 4635/94, הדר לב נגד פקיד שומה חיפה; פסק דין עמ"ה 486/67, גבוביץ ומפן בע"מ" נגד פקיד שומה [פד"א ב' 140] (עמוד ג19- ב"חבק").
(6) סעיף 122 לפקודה.
(7) חוק מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מהשכרת דירת מגורים) (הוראת שעה), התש"ן-1990.
(8) סעיף 345(א) לחוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב], התשנ"ה-1995; תקנה 14(א) ל"תקנות הביטוח הלאומי (הוראות מיוחדות בדבר תשלום דמי ביטוח), התשל"א-1971".